平成28年12月22日、「平成29年度税制改正大綱」が閣議決定され、3月末ごろまでに改正法案の成立が見込まれます。この度の大綱は、「我が国経済の成長力の底上げのため、就業調整を意識しなくて済む仕組みを構築する観点から配偶者控除・配偶者特別控除の見直しを行うとともに、経済の好循環を促す観点から研究開発税制及び所得拡大促進税制の見直しや中小企業向け設備投資促進税制の拡充等を行う。」ことなどを指針として、様々な改正が行われようとしています。

　その中でも特に中小企業向けの租税特別措置が大幅に見直されることが見込まれます。本稿では、特に中小企業の皆様に関係する措置法改正の主な内容をピックアップして解説します。

＜本稿の内容＞

1. 研究開発税制の延長・拡充等
2. 中小企業経営強化税制の拡充措置・創設及び中小企業投資促進税制の延長
3. 法人税関係の中小企業向けの各租税特別措置の適用停止

1．研究開発税制の延長・拡充等

(1) 第4次産業革命の実現を推進するため、第4次産業革命型の「サービス」の開発が「試験研究費」の定義の対象に追加されます。例）IoT、ビッグデータ、人工知能等

(2) 増加型（試験研究費の額が増加した場合等の税額控除制度）を廃止した上で、総額型（試験研究費の総額に係る税額控除制度）に投資増加インセンティブを組み込み、試験研究費の増減率に応じて現行制度の12％（試験研究費の総額×12％）を12?17％の範囲とする措置を講じ、メリハリがつく仕組みが導入されます。

(3) 「試験研究費の総額に係る税額控除制度」における中小企業向け支援を強化するため、従来の控除率12％・控除上限（法人税額の）25％を維持した上で、試験研究費が5％超増加した場合に控除率（最大17％）・控除上限（法人税額の10％）を上乗せする仕組みが導入されます。

(4) オープンイノベーション型（特別試験研究に係る税額控除制度）の手続要件が企業実務に合わせて緩和されます。

(5) 高水準型（中小企業技術基盤強化税制）の適用期限が2年間延長されます。

※　平成29年4月1日以後に開始する事業年度に適用。

2．中小企業経営強化税制の拡充措置・創設及び中小企業投資促進税制の延長

　中小企業の稼ぐ力を向上させる取組みを支援するため、中小企業等経営強化法の計画認定に基づく設備投資を、即時償却等で強力に後押しすることを目的として中小企業経営強化税制が創設されます。

　中小企業経営強化税制の創設のほか、中小企業投資促進税制については、対象資産から器具備品を除外した上、その適用期限を2年延長となります。

　概要は以下の通りです。

（画像をクリックすると大きな画面でご覧いただけます）

※　中小企業経営強化税制...平成29年4月1日から平成31年3月31日までの間に取得等した場合について適用。
※　中小企業投資促進税制...平成31年3月31日取得等した場合について適用を延長。

3．法人税関係の中小企業向けの各租税特別措置の適用停止

　法人税関係の中小企業向けの各租税特別措置について、前3事業年度の所得金額の平均が年15億円を超える事業年度の適用が停止されます。

　平成28年度税制改正大綱で、会計検査院の指摘を踏まえ「資本金1億円以下の法人に対してー律に同一の制度を適用していることの妥当性について、検討を行う。」 とされていたことが影響したものと考えられます。

　法人税関係の中小企業向けの租税特別措置のうち主なものは以下となります。
　【上乗せ措置】
　　・研究開発税制
　　・所得拡大促進税制
　【中小企業限定の措置】
　　・軽減税率
　　・中小企業投資促進税制
　　・商業・サービス業・農林水産業活性化税制
　　・少額減価償却資産の特例

　すでに租税特別措置の適用を受けることを前提にした投資計画などを行っている中小企業も想定されるため、施行までには2年間の経過措置が設けられます。

※　平成31年4月1日以後開始事業年度について適用。

連載協力：税理士法人AKJパートナーズ
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　国税庁では、大企業を対象に「税務に関するコーポレートガバナンスの充実に向けた取組」を進めており、このたび、平成28年6月14日付けでその事務運営指針を示しました。

１．趣旨

　大企業の税務コンプライアンスの維持・向上には、トップマネジメントの積極的な関与・指導の下、大企業が自ら税務に関するコーポレートガバナンスを充実させていくことが重要かつ効果的であることから、その充実を促進するとともに、効果的・効率的な調査事務運営を推進することを趣旨としています。

２．取組の背景

　本取組を実施するに至った背景には、以下のようなものが挙げられます。

　(1) 我が国全体の税務コンプライアンスの維持・向上の観点から、大企業の税務コンプライアンスの維持・向上は重要であること。
　(2) 近年、国内外において、コーポレートガバナンスの充実が重要との認識が高まり、法整備を含め、その充実のための環境整備が進展していること。
　(3) 税務当局の国際的な会議等において、税務に関するコーポレートガバナンスの充実が大企業の税務コンプライアンスの向上に重要との指摘がなされていること。

３．取組の概要

（１）税務に関するコーポレートガバナンスの確認

　「国税局特別国税調査官所掌法人」を対象法人とし、当該対象法人に係る実地調査の機会を利用して、対象法人に「税務に関するコーポレートガバナンス確認表」の記載を依頼します。当該確認表によって、下記のような項目がチェックされます。

　(1) トップマネジメントの関与・指導
　(2) 経理・監査部門の体制・機能の整備・運用
　(3) 内部牽制の働く税務・会計処理手続の整備・運用
　(4) 税務に関する情報及び再発防止策の社内への周知
　(5) 不適切な行為の抑制策の整備・運用

（２）税務に関するコーポレートガバナンスの判定

　調査によらずとも適正申告を期待することができるか否かを念頭に置き、調査への対応状況や帳簿書類等の保存状況も勘案して各確認項目の判定が行われます。なお、法人の取組が形式的なものではなく、実効性が確保されているかなどの観点から評価・判定はなされ、評価する項目について、確認表に記載がない場合や、取組に係る運用状況が明確でないものについては、法人にその状況を聴取し、評価されることとなります。

（３）トップマネジメントとの面談

　トップマネジメントがリーダーシップを発揮して税務に関するコーポレートガバナンスの充実に取り組んでいくことを促すため、調査結果の概要を説明し、その是正事項の再発防止に向けた取組を含め、税務に関するコーポレートガバナンスの評価が低かった事項について、効果的な取組事例を紹介しつつ、トップマネジメントとの意見交換が行われます。なお、前事務年度までにトップマネジメントとの面談を行っている法人については、前回の面談の実施状況等を踏まえて、具体的な改善策を提示するなど、さらなる充実が図られるよう意見交換が行われます。

（４）判定結果の活用

　調査法人の税務に関するコーポレートガバナンスの判定結果は、当該調査法人の調査必要度の重要な判断材料の一つとして活用されることとなります。

４．税務に関するコーポレートガバナンスの状況が良好な法人への対応

　税務に関するコーポレートガバナンスの状況が良好であり、調査結果に大口・悪質な是正事項がなく、調査必要度が低いと判断される法人については、一般に国税当局と見解の相違が生じやすい取引を自主的に開示し、当局がその適正処理を確認することを条件に、次回調査までの調査間隔が1年延長されます。
　なお、自主開示は、調査間隔を延長した結果、一回の調査の事務負担が法人及び国税当局双方にとって過重にならないようにするために実施するものであり、主な自主開示事項としては、申告済の事業年度に係る以下に掲げる取引等の処理で、取引金額が多額のものとなります。

　(1) 組織再編における適格組織再編か否かの判定
　(2) 特別損失計上取引の処理
　(3) 仮受金又は仮払金計上取引の処理　等

５．「申告書の自主点検と税務上の自主監査」に関する情報（調査課所管法人向け）

　前述の取組の対象となる法人はいわゆる「大企業」ということになりますが、その他にも納税者に自発的な適正申告を促す取組を充実させていくことを目的として、国税庁は、申告書の自主点検や税務上の観点からの自主監査を行う際に活用するための「確認表」を作成・公表しています。これらを有効に活用し、適正な申告を行うことが望まれるものと思われます。

（参考URL）
http://www.nta.go.jp/tetsuzuki/shinkoku/hojin/sanko/tk.htm

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　ある泡盛の酒造会社【原告】につき、役員4名に支給した役員報酬ないし役員給与【論点１】及び代表取締役を退任した者に対して支給した退職給与【論点2】について、いずれも不相当に高額な部分があり、当該金額は損金の額に算入されないとして法人税の更正処分及び過少申告加算税の賦課決定処分を受けたことについて、当該役員報酬ないし役員給与及び退職給与の支給額はいずれも適正であるとして、原処分の取消しを求める事案につき、地方裁判所の判決が下されました（原告控訴中）。

　原処分庁側は、役員の職務の内容や法人の収益及び使用人に対する給与の支払状況、類似法人の役員報酬等の支給状況に照らし、類似法人の中から更に比較法人を抽出した上、複数の比較法人の役員給与の最高額を抽出し、これらを平均した額を超える部分は、不相当に高額であると主張して、原告の請求を棄却するよう求めていましたが、

【論点１について】
役員報酬については、地方裁判所は、役員らの職務の内容は、酒類の製造及び販売等を目的とする一般的な法人の役員において想定される職務内容を超えているとは認められず、また、原告の収益及びその使用人に対する給与の支給の状況については、各事業年度において、その前に比して売上総利益、営業利益、経常利益はいずれも減少し、使用人に対する給与の状況に変化はないのに、役員給与総額のみが上昇していること、そして、原処分庁において抽出した類似法人の役員給与等の状況等にも照らすと、類似法人の役員給与の最高額を超える部分は、不相当に高額（過大役員報酬）であるとの判断を下し、原告の請求を棄却する一方、

【論点２について】
役員退職給与については、原処分庁は、「功績倍率法により不相当に高額な部分を判断する上で、退職する役員の「最終月額給与」相当額につき、抽出した複数の比較法人それぞれの役員給与の最高額を平均した額を超える部分は不相当に高額である」と主張していたところ、地方裁判所は、「比較法人の平均額については、比較法人間に通常存在する諸要素の差異やその個々の特殊性が捨象され、平準化された数値であると評価することは困難であると言わざるを得ない」と指摘し、その上で、退職した代表取締役の原告における従前の職務の内容等に照らすと、原告の経営や成長等に対する相応の貢献があったというべきであって、その職務の内容等が代表取締役として相応のものであるとはいえない特段の事情があるとは認められないから、比較法人の平均額を超える部分が不相当に高額な部分であるとすることはできないとの判断を下しました。

　法人税法においては、役員報酬のうち、当該役員の職務の内容や法人の収益、使用人に対する給与の支給状況、類似法人の役員給与の支給状況等に照らし、不相当に高額な部分の金額は損金不算入とされることとなっています。

　また、役員退職給与のうち、その法人の業務に従事した期間や退職の事情、類似法人の役員退職給与の支給状況等に照らし、不相当に高額な部分の金額は損金不算入とされることとなっています。

　このように、役員報酬・役員退職給与ともに、過大部分の有無につき「類似法人の支給状況」が判断要素の１つとされていますが、一方で、特に中小企業については上記判例にあるような類似法人に関する情報を正確に入手することは困難であることも少なくなく、こういった原処分庁でなければ入手しえない情報を基に課税処分が行われることに強い抵抗感が無いわけではありません。

　しかし、役員報酬や役員退職給与の金額につき、少なくとも、どのような過程で金額が算定されたのかを議事録等において残し、税務調査において説明ができる状況を作っておくとともに、役員報酬については、会社の売上や営業利益、使用人に対する給与の支給状況等に照らして、定期的に見直す必要はあるものと思われます。

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　適切な健康管理の下で医療用医薬品からの代替を進める観点から、健康の維持増進及び疾病の予防として一定の取組を行う個人が、平成29年1月1日から平成33年12月31日までの間に、自己又は自己と生計を一にする配偶者その他の親族に係る一定のスイッチＯＴＣ医薬品（*）の購入の対価を支払った場合において、その年中に支払った対価の額の合計額が12,000円を超えるときは、その超える部分の金額につき、88,000円を限度に所得控除を採ることができる仕組みであり、従来からありました「医療費控除」との選択制となっています。

(*)　ＯＴＣとは「Over The Counter」の略で、街の薬局のカウンター越しに売られる薬、つまり市販薬のことを指します。
以前は医療薬であったものが、市販薬として薬局でも買えるように販売が許可されたものを、医療薬から市販薬（ＯＴＣ）にスイッチされたということから「スイッチＯＴＣ」と呼ばれています。

(*1) 「一定の取組」とは、医師の関与がある次の検診等又は予防接種をいいます。
　　　（1）特定健康診査　（2）予防接種　（3）定期健康診断　（4）健康診査　（5）がん検診

(*2) 厚生労働省のHPにおいて、対象品目一覧が公開されております；
　　　http://www.mhlw.go.jp/stf/seisakunitsuite/bunya/0000124853.html
　　　（こちらのウェブページの「２セルフメディケーション税制対象品目一覧」から最新情報をご確認ください。）

(*3) 保険金、損害賠償金その他これらに類するものにより補填される部分の金額

(*4) 88,000円が限度となります。

　上述の通り、従来からありました「医療費控除」との選択制となっている点に注意を要するものの、本制度の下限は12,000円（医療費控除の下限は100,000円）とハードルも比較的低く、積極的な活用が期待されます。

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=== 社外取締役のいない未上場会社は特約部分も従来どおり給与課税 ===

　平成28年2月に国税庁より、「新たな会社役員賠償責任保険の保険料の税務上の取扱いについて（情報）」として新たな取扱いが公表されました。
　新たな取扱いとしては「株主代表訴訟担保特約」部分についても条件を満たすことにより、会社役員等に対して給与課税を行う必要が無いことを明確にしました。
　会社役員賠償責任保険は、D&O（Directors and officers）保険とも呼ばれています。このD&O保険の従来の取扱いは、以下が基本とされてきました。
1. 基本契約の保険料（「１．会社役員の責任とD&O保険の概要」参照）は給与課税の必要なし。
2. 株主代表訴訟担保特約の保険料は給与課税。

　今回「2．」について、コーポレート・ガバナンス・システムの在り方に関する研究会が取りまとめた報告書「コーポレート・ガバナンスの実践 - 企業価値向上に向けたインセンティブと改革 -」においては、会社が利益相反の問題を解消するための次の手続を行えば、会社が株主代表訴訟敗訴時担保部分に係る保険料を会社法上適法に負担することができるとの解釈が示されました。
1. 取締役会の承認
2. 社外取締役が過半数の構成員である任意の委員会の同意又は社外取締役全員の同意の取得

　これに対応して経済産業省が国税庁に照会し、国税庁は上記の手続きを行うことにより会社法上適法に負担した場合には、役員個人に対する給与課税を行う必要はないと公表しています。

１．会社役員の責任とD&O保険の概要

　D&O保険は、経営に関わる多くのリスクに備え、幅広い補償に対応している保険です。保険期間中に被保険者に対して損害賠償請求がなされたことにより、被保険者が被る損害を填補する保険をいい、いくつかの保険会社から商品が販売されています。
　すなわち、保険商品ですので各保険会社が取り扱う具体的な内容は各保険会社との契約により異なります。実際、様々な特約等により填補が拡大されているようですので、税務上の判断は今後においても慎重に行う必要がある点は変わりません。
　今回の新たな取扱いをより理解していただくため、会社役員の責任を下記の通り整理します。

　　　　＜会社役員の責任＞

　これらを国税庁から公表されたものに当てはめると、「基本契約の保険料」は、会社役員が第三者（取引先・株主等）に損害を与えた場合に損害賠償を求める訴えを提起するものに対する保険料と考えられます。また、「株主代表訴訟担保特約」は株主が会社に代わって会社役員に対して損害賠償を求める訴えを提起するものに対する保険料と考えられます。
　言い換えると、従来は基本契約の保険料は「経済的利益の供与」は無いものとして取り扱われ、株主代表訴訟担保特約の保険料は「経済的利益の供与」があるのではないかと解釈上の争いがあったことから、その取扱いは実務上の安全策をとったとされています。
　なお、各保険会社のD&O保険は、株主が提訴した株主代表訴訟であれば、保険による填補の対象となることが多いと考えられますが、会社が独自に役員に対して損害賠償を求める訴えを提起した場合の損害賠償は免責となっている場合があります。つまり、いわゆる社内の不祥事があった場合に、社内の第三者委員会等で役員に対して損害賠償請求を請求した場合等は保険契約の対象とならないことがあります。平成27年7月24日にコーポレート・ガバナンス・システムの在り方に関する研究会が取りまとめた報告書においても、標準的なD&O保険は、犯罪行為や法令違反を認識しながら行った行為等の悪質な行為は免責とし、職務執行から不可避的に生じるリスクに対しての保険とされています。

２．取扱いの変更により想定される上場会社・未上場会社への影響

　今回の取扱いが認められた条件を鑑みれば、「社外取締役」がいることがD&O保険の「株主代表訴訟担保特約」部分の保険料を会社が負担した場合に会社役員の給与課税とならないための必須条件ともいえます。
　ただ、社外取締役の選任がそもそも必須とされているのは、公開会社かつ大会社である監査役会設置会社等ですので、これに該当しない限りは社外取締役が存在する会社はごく少数と考えられます。
　すなわち、上場会社からしてみれば、社外取締役の必要性が高まる中、今回の変更は社外取締役の就任を承諾してもらうための有効な材料になると考えられます。一方、会社法上の問題が解消されたとはいえ、未上場会社は社外取締役を選任しない限りにおいては給与課税が免除されることは無いと考えられます。しかし、条件として「社外取締役全員の同意」があれば良いとされているので１名選任し同意を得ることにより条件をクリアすることが可能と考えられることから、そもそも社外取締役の意義が未上場会社においても見直されることにつながる可能性もあります。

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